Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Налоговые нарушения и преступления». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Следует знать, что само понятие «налоговые штрафы» не имеет к Уголовному кодексу никакого отношения. А потому причислять «штрафы» к уголовной ответственности – грубейшая ошибка и полное незнание основ юриспруденции.
Разъяснение законодательства об ответственности за совершение преступлений в сфере налогообложения
Разъясняет старший помощник прокурора г. Первоуральска Морозов Н.И.
Правоохранительными органами города Первоуральска за период 2019 расследовано три уголовных дела о преступлениях в сфере налогооблажения, за текущий период 2020 возбуждено и расследуется 1 уголовное дело по факту незаконного возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета Российской Федерации.
Разъясняю, что уголовным законом предусмотрена ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов физических и юридических лиц, неисполнение обязанностей налогового агента, сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов, уклонение страхователя – физического лица или организации от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд.
Об уклонении от уплаты налогов и сборов свидетельствуют непредставление налоговой декларации или иных обязательных документов, включение в такие документы заведомо ложных сведений.
Руководитель организации может быть привлечен к уголовной ответственности за совершенное преступление в крупном размере, при котором сумма налогов, сборов, страховых взносов за 3 финансовых года подряд – более 5 млн. руб, а доля неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов превышает 25% подлежащих уплате сумм в совокупности, либо 15 млн. руб.; или в особо крупном размере сумма налогов за 3 финансовых года подряд более 15 млн. руб, при условии, если эта доля превышает 50% подлежащих уплате сумм налогов, либо 45 млн. руб.
Обычно недобросовестные предприниматели используют такой способ уклонения от уплаты налогов как сокрытие доходов. Под сокрытием денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов, понимается деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки в крупном размере.
Под денежными средствами и имуществом организации или ИП, за счет которых в установленном порядке должно производиться взыскание недоимки, понимаются средства на счетах в банках, в том числе валютных и в драгоценных металлах, электронные денежные средства, наличные и иное имущество.
Уголовная ответственность так же наступает в том случае, если взыскание недоимки по налогам, сборам и страховым взносам не состоялось по причине сокрытия денежных средств либо имущества в крупном (более 2,25 млн. руб.) или особо крупном размере (9 млн. руб. и более).
Уголовным законом предусмотрены различные виды наказания за вышеуказанные преступления, в том числе лишение свободы (статьи 159, 198, 199, 199.1, 199.2, 199.3, 199.4 УК Российской Федерации).
Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов
Изложив название ст. 198 Уголовного кодекса РФ, законодатель устранил неточность в названии статей, существовавшую при буквальном толковании норм ст. 198 («Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды») и ст. 199 («Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации») УК РФ. Если считать, что язык закона соответствует требованию точности, то в одних случаях уголовная ответственность в отношении физического лица предусматривалась за уклонение от уплаты одного налога, а в отношении организации — нескольких видов налогов, как это следует из текста ст. ст. 198 и 199 УК РФ.
Теперь ст. ст. 198 и 199 УК РФ в новой редакции имеют одинаковое название — «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов». Включив в название статей слово «сбор», законодатель приравнял уклонение от уплаты сборов к уголовно наказуемому уклонению от уплаты налогов.
В то же время в названии и диспозиции статей об уклонении от уплаты налогов (сборов) не упоминается о взносах во внебюджетные фонды. Поэтому неуплата взносов на обязательное пенсионное страхование и на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не может рассматриваться как уклонение от уплаты налогов (сборов), т.к. Налоговый кодекс и Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 «Об основах налоговой системы в РФ» не относят данные платежи к налогам или сборам.
Федеральным законом N 162-ФЗ решена еще одна проблема правоприменительной практики. Речь идет об указании на «иной способ» уклонения от уплаты налогов или иных обязательных платежей с организации, допускающем зачастую расширенное толкование, следствием которого является незаконное привлечение лиц к уголовной ответственности. Ввиду отсутствия четкой формулировки объективной стороны преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, определить круг лиц, совершивших налоговое преступление, было сложно. Принятие Конституционным Судом РФ Постановления от 27 мая 2003 г. N 9-П «По делу о проверке конституционности положения ст. 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» не разрешило всех противоречий. В новой редакции статей УК законодатель отказался от использования расширительного толкования способа совершения данного преступления. Теперь как для физических лиц, так и для организаций уголовная ответственность может наступить только за уклонение от уплаты налогов (сборов), совершенное путем непредставления в налоговые органы налоговой декларации, если налогоплательщики обязаны ее представлять, иных документов, представление которых необходимо в соответствии с законодательством, а также включения в налоговую декларацию или указанные документы заведомо ложных сведений.
Непредставление декларации в налоговый орган
К уголовной ответственности за непредставление деклараций в налоговый орган может привлекаться не только юридическое лицо (руководитель организации), но и главный бухгалтер компании.
Обычно в такой ситуации суд внимательно изучает должностные обязанности лиц и пытается выяснить:
- на ком лежала обязанность исчислять налоги и отчитываться в налоговый орган после их уплаты;
- кто должен был контролировать этот процесс;
- был ли у юрлица/главбуха преступный умысел или непредставление декларации – результат обыкновенной невнимательности.
Смягчение уголовной ответственности за налоговые преступления
Законодателем изначально не предлагалось реформировать систему судов общей юрисдикции, повысив их независимость и квалификацию судей: был предложен ряд поправок, которые изменили основания и порядок привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления. Приведем ключевые для налогоплательщиков-организаций изменения.
1. Увеличены суммы крупного и особо крупного размера уклонения от уплаты налогов с организации и уклонения от исполнения обязанностей налогового агента, при неуплате которых должностные лица могут быть привлечены к уголовной ответственности.
Теперь в соответствии со ст. ст. 199 и 199.1 УК РФ крупным размером признается сумма налогов и/или сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и/или сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм вышеуказанных налоговых платежей либо превышает 6 млн руб. Особо крупный размер — сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и/или сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и/или сборов либо 30 млн руб. .
Абзац 2 ч. 2 ст. 2 Закона N 383-ФЗ.
Необходимо отметить, что согласно данным МВД России число налоговых преступлений, выявленных сотрудниками органов внутренних дел, за январь — июнь 2010 г. по сравнению с этим же периодом прошлого года сократилось на 38,9%. Всего сотрудниками органов внутренних дел выявлено 9861 тыс. преступлений данной категории . Безусловно, повышение предельного порога недоимки, которая теперь признается «криминальной», является не единственным, но одним из существенных факторов декриминализации сферы налоговых правоотношений.
С 7 декабря 2011 года поводом для возбуждения уголовного дела по статьям 198 – 199.2 УК РФ могло стать только вступившее в силу Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения, сумма недоимки по которому достаточна для возбуждения уголовного дела. При этом материалы проверок, послужившие основанием для вынесения такого решения, налоговый орган должен был направлять в Следственный комитет только в случае, если налогоплательщик (налоговый агент) не уплатил доначисленные по решению налоги и сборы более двух месяцев с даты истечения срока по соответствующему требованию.(п. 3 ст.32 НК РФ)
Но такой порядок просуществовал недолго. С конца 2014 года поводом для возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях могут стать уже не только материалы, полученные из налоговых органов выше указанным путем, но и заявление о преступлении, сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, полученное из различных источников (в том числе из средств массовой информации), постановление прокурора о направлении соответствующих материалов в орган предварительного расследования для решения вопроса об уголовном преследовании, а также явка с повинной.
Что в итоге? Для принятия решения, возбуждать уголовное дело или нет, следователю нет прямой надобности дожидаться результатов проверок налоговых органов, в его компетенции определить наличие признаков налогового преступления и ущерб от его совершения самостоятельно, в частности, исходя из данных оперативно-розыскных мероприятий (ОРМ), проведенных сотрудниками полиции.(согласно Решению Верховного Суда РФ от 26.03.2008 № ГКПИ08-334 и Приказу МВД России от 29.06.2005 № 511 правоохранительные органы сами обладают аппаратом, позволяющим провести налоговую экспертизу)
И это полбеды. Отсутствие привязки возбуждения уголовного дела по налоговым преступлениям к вступившему в силу решению налогового органа по результатам соответствующей проверки позволяет возбуждать уголовные дела, проводить следственные мероприятия и привлекать к уголовной ответственности за налоговые преступления до 10-летней давности, теперь это не ограничено сроками выездных налоговых проверок, глубина которых не превышает трех лет, предшествующих году, в котором проверка начата. Отсутствие такой связи существенно усложняет, если не исключает, и ранее имевшуюся возможность избежать уголовного преследования путем уплаты сумм недоимки, пеней и штрафов по решению налогового органа. Например, в ситуации, когда налоговая проверка не была открыта, а сумму недоимки предъявляет следователь, налогоплательщик такой возможности лишается. Оспаривать предъявленную сумму придется в суде общей юрисдикции в рамках уголовного дела.
Особенности порядка возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям:
При поступлении сообщения о налоговом преступлении от органов дознания (от полицейских проводивших ОРМ), следователь в соответствии с УПК РФ обязан не позднее трех суток с момента поступления такого сообщения направить в налоговый орган (региональное управление ФНС РФ) копию этого сообщения с приложением соответствующих документов и предварительного расчета предполагаемой суммы недоимки по налогам и (или) сборам. Налоговый орган в течение 15 суток с момента получения материалов, должен рассмотреть их и направить в ответ следователю:
— заключение о нарушении законодательства;
— или информацию о том, что указанные в сообщении обстоятельства были предметом проверки, о результатах такой проверки;
— или информацию об открытой проверке в отношении интересующего следователя налогоплательщика, по которой еще нет решения;
— или, в случае, если указанные в сообщении о преступлении обстоятельства не были предметом исследования при проведении налоговой проверки, информацию об отсутствии сведений о нарушении налогового законодательства.
Получив заключение (информацию) от налогового органа, следователь должен принять процессуальное решение:
— о возбуждении уголовного дела в порядке;
— или об отказе в возбуждении уголовного дела;
— или о передаче сообщения по подследственности(ст. 151 УПК РФ), а по уголовным делам частного обвинения — в суд.
Такое решение должно быть принято не позднее 30 суток со дня поступления сообщения о преступлении, и уголовное дело о налоговых преступлениях, может быть возбуждено следователем до получения из налогового органа какой-либо информации, просто при наличии у него «повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления». Новые положения УПК РФ не предусматривают никаких обязательных проверок со стороны налогового органа правильности расчета ущерба или оснований привлечения к ответственности по существу, налоговый орган просто выдает информационные справки Следователю (в прямом смысле).
Т.е. вся переписка между следователем и налоговым органом фактически представляет собой ни к чему не обзывающую их формальность. Причем эта формальность предусмотрена только для случаев поступления сообщений о преступлениях из органов дознания, направление каких-либо материалов в налоговые органы при получении сообщений непосредственно следственным органом или от прокурора не предусмотрено.
В таких условиях не стоит ожидать, что увеличение количества возбуждаемых уголовных дел по налоговым составам будет происходить за счет улучшения качества выявления и расследования злоупотреблений, а не за счет широты оснований для возбуждения дел.
Инициирование возбуждения уголовных дел со стороны налоговых органов:
Налоговые органы по-прежнему обязаны направлять свои вступившие в силу Решения о привлечении к ответственности в Следственный комитет, сумма налоговой недоимки по которым установлена в достаточном размере для возбуждения уголовного дела, и она не уплачена налогоплательщиком в течении двух месяцев с даты истечения срока уплаты по соответствующему требованию.
Но с учетом озвученных поправок в УПК, налоговый орган теперь не ограничен этой обязанностью, он может предоставить в следственные органы и данные, например, лишь о предполагаемом налоговом правонарушении, содержащем признаки преступления, собранные на этапе предпроверочного анализа или в ходе прочей текущей аналитической и контрольной работы.
Налоговые органы стали активно пользоваться тем, что их вступившее в силу решение теперь не единственный документ, который может послужить поводом для возбуждения уголовного дела.
После принятия Определения ВС РФ от 27.01.2015 №81-КГ14-19, у налоговых органов появился один серьезный инструмент для взыскания недоимок непосредственно с контролирующих организацию физических лиц в рамках уголовного судопроизводства. Ранее суды не признавали возможность взыскания ущерба с физического лица, признанного виновным в совершении уголовного преступления, выразившегося в неуплате организацией, которую он контролировал, установленных налогов и сборов в крупном или особо крупном размере. Данная позиция была основана на том, что юридическое лицо является самостоятельным субъектом, отвечающим по своим обязательствам всем своим имуществом, поэтому неуплата налога, допущенная со стороны юридического лица, не может квалифицироваться как ущерб, причиненный государству действиями ее руководителя и (или) учредителя.
Верховный суд решительно поменял эту практику своим Определением, указав в нем, что
ответственным за возмещение ущерба Российской Федерации в виде неуплаченных организацией налогов, в том числе неправомерного возмещения из бюджета НДС, может быть признано физическое лицо, привлеченное к уголовной ответственности за данное правонарушение.
Особое внимание следует обратить на ст. 90 УПК РФ «Преюдиция». В соответствии с ней обстоятельства, установленные вступившим в законную силу приговором либо иным вступившим в законную силу решением суда, принятым в рамках гражданского, арбитражного или административного судопроизводства, признаются судом, прокурором, следователем, дознавателем без дополнительной проверки.
Подчеркнем, что «обстоятельства» и только «обстоятельства», установленные решением арбитражного суда, должны учитываться органами внутренних дел в процессе уголовного преследования.
Проблема состоит в том, что Арбитражный суд, установив нарушение налоговым органом порядка проведения налоговой проверки (например, рассмотрение материалов проверки без извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения), в большинстве случаев не утруждает себя исследованием, а тем более – подробным описанием в своем решении обстоятельств совершения налогового правонарушения. Даже в том случае, если помимо пресловутых процессуальных нарушений и сами доначисления налогов по существу являются неправомерными.
Между тем, именно подробные описания в мотивировочной части решения арбитражного суда оснований признания доначислений незаконными и будут учтены в качестве «обстоятельств» при рассмотрении уголовного дела. Иными словами, важен не только результат рассмотрения арбитражного дела, но и мотивы, по которым суд пришел к такому результату. В связи с этим особое значение приобретает качественная и детальная проработка доказательственной базы в арбитражном процессе, оформление всех дополнительных доводов в письменном виде и приобщение их к материалам дела, отражение всех существующих обстоятельств, свидетельствующих о незаконности результатов проверки.
В случае, если налоговая проверка касалась деятельности организации, в арбитражном суде будет решен вопрос о виновности или невиновности именно самой организации. В то же время, уголовное преследование будет проводиться в отношении физического лица, чаще всего – в отношении руководителя. При этом как следственная, так и судебная практика устанавливают, что к ответственности может быть привлечен не только формальный руководитель, а любое лицо, фактически исполняющее функции руководителя. Грубо говоря, если директор номинальный, к ответственности будет привлечено лицо, принимающее ключевые решения о хозяйственной деятельности, о заключении сделок. Или могут быть привлечены участники организации, формально не занимающие какие-либо должности, но фактически руководящие ее деятельностью.
Важно отметить, что установление налоговым органом факта получения организацией необоснованной налоговой выгоды по неосторожности автоматически не исключает наличие умысла на уменьшение налоговой базы у конкретного должностного лица организации. В связи с этим также, еще на стадии рассмотрения дела в арбитражном суде, следует установить обстоятельства, из которых следует непричастность должностных лиц организации к допущенным нарушениям Налогового кодекса РФ, со ссылкой, в том числе, на недобросовестность контрагентов.
Признаки налогового преступления
Как отличить обычную ошибку при уплате налогов или незначительное правонарушение в налоговой сфере от преступления, за которое предусмотрено уголовное наказание? Существует несколько признаков, которые позволяют провести четкую грань между этими явлениями:
- сумма ущерба для бюджета – любое нарушение в сфере налогообложения несет определённый ущерб интересам государства, ведь бюджет недополучает часть суммы в виде неуплаченных налогов. Однако уголовная ответственность может наступать только в случае, если ущерб достаточно крупный, тем самым неуплата налогов становится общественно опасным явлением. Если говорить о конкретных суммах, то для налоговых преступлений к уголовной ответственности лицо может быть привлечено только при выявлении крупного (от 1,5 млн рублей) или особо крупного (от 3 млн рублей) ущерба – именно такие граничные суммы установлены для экономических преступлений, куда относятся и налоговые правонарушения. Если сумма ущерба меньше, будет применяться административная ответственность;
- вина конкретных лиц – к уголовной ответственности не может быть привлечена компания, всегда привлекаются отдельные лица из числа ее руководства, чаще всего директор или главный бухгалтер. При этом для возможности привлечения конкретного человека должна быть доказана его конкретная вина в совершении того или иного правонарушения: например, налоги искусственно занижались через занижение реальных объёмов сделок, налоговые платежи не переводились, не велась первичная бухгалтерская отчетность, не подавались декларации или в них были указаны заведомо неверные цифры и т. д. Впрочем, определять, был ли умысел в действиях подозреваемого в совершении налогового преступления, должны следователи и суд, ведь не всегда неуплата налогов – это спланированное действие, часто случаются ошибки, которые приводят к недоимкам, и важно отличать такие случаи от умышленного нарушения законодательства;
- действия подпадают под конкретную статью УК РФ – нельзя привлечь человека к уголовной ответственности за абстрактные «нарушения в налоговой сфере». Обязательно должны прослеживаться конкретные нарушения действующего законодательства, например, злостное уклонение от уплаты налогов и игнорирование требований ФНС, подделка документов, мошенничество и т. д. Только при выявлении признаков нарушения той или иной статьи УК лицу могут быть выдвинуты обвинения в совершении налогового преступления, после чего лицо может быть привлечено к ответственности.
Если какие-то из вышеуказанных признаков не соблюдаются, речи о привлечении к уголовной ответственности быть не может, максимум, что угрожает налогоплательщику – это административная ответственность, то есть, штрафы, доначисления налоговых платежей, приостановка действия расчетных счетов и т. д.
Объективные признаки составов налоговых преступлений
Точный анализ объективных и субъективных признаков совершаемых преступлений очень важен, так как от этого зависит надлежащая уголовно-правовая оценка деяний, нарушающих уголовное законодательство, соответствующая закону их квалификация.
Обязательным элементом любого состава преступления является его объект. Поскольку целью данной работы не является исследование родового объекта преступлений в сфере экономики и видового объекта преступлений в сфере экономической деятельности, то перейдём к рассмотрению непосредственного объекта преступлений в сфере налогообложения.
Изучение научных источников позволяет сделать вывод, что существует множество определений непосредственного объекта налогового преступления, в частности, он определяется как: легитимный порядок уплаты фискальных платежей ; отношения между налогоплательщиком и государством по поводу исполнения обязанности уплачивать налоги и сборы»; финансовые общественные отношения в области налогов ; общественные экономические отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ в соответствии со ст. 2 НК РФ ; финансовые интересы государства .
Опасность дефраудаций многогранна. Конечно, признаками, свидетельствующими об этом, являются: причинение ущерба финансовым интересам госу-дарства, высокая латентность, оказание негативного влияния на население и другие. С нашей точки зрения, наиболее удачным представляется следующее понимание непосредственного объекта для ст. 198 и ст. 199 УК РФ — совокупность общественных отношений, обеспечивающих осуществление обязанности по уплате налогоплательщиками (физическими и юридическими лицами) установленных законом налогов, сборов, взносов в бюджет государства, субъектов Федерации, муниципальных образований.
Необходимо отметить, что характерной чертой налоговых отношений является их имущественный характер, который выражается в передаче в распоряжение государства определенных денежных средств. По мнению A.M. Лог-виной, «налог, как экономическая категория, выражает денежные отношения между государством, с одной стороны, и физическими и юридическими лицами, с другой стороны, возникающие в процессе вторичного распределения вновь созданной стоимости валового национального продукта и отчуждения её части в распоряжение государства в обязательном порядке» .
Подтверждением этому служит то, что в соответствии со ст. 8 НК РФ, «под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платёж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведении или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».
Исходя из изложенного выше, полагаем, что все законно установленные обязательные платежи, названные в ст. 13, ст. 14, ст. 15 НК РФ можно считать предметом преступлений в сфере налогообложения.
Объективная сторона преступлений, предусмотренных ст. 198 и ст. 199 УК РФ, выражается:
в бездействии, состоящем в непредставлении декларации или иных документов, или действиях, состоящих во включении в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений ;
в наступлении общественно опасных последствий — имущественном ущербе, связанном с неуплатой налога в крупном (особо крупном) размере;
в наличии причинной связи между действиями (бездействием) лица и наступившими общественно опасными последствиями.
Относительно конструкции составов налоговых преступлений существуют разные мнения. Так, И.И. Кучеров относит их к формальным, аргументируя свою точку зрения тем, что «принимать во внимание необходимо не неуплату налогов, а само уклонение, представляющее собой не что иное, как введение в заблуждение налоговых органов относительно объектов налогообложения»». С такой позицией мы не можем согласиться.
По нашему мнению, составы налоговых преступлений по конструкции объективной стороны, являются материальными . Прийти к подобному заключению можно, основываясь на содержащейся в законе количественной характеристике последствия: исследуемое посягательство признаётся преступным, если оно совершается не менее, чем в крупном размере. Кроме того, Пленум Верховного Суда РФ разъяснил: «моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198 или ст. 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством» , то есть важен ущерб, который причинен государству в результате непоступления денежных средств в бюджет. Нельзя, к сожалению, исключить, что такой подход создаст проблемы тем налогоплательщикам, которые ошибочно уплатят неверную сумму налога и впоследствии скорректируют ее размер. Дело в том, что следственные органы в первую очередь примут во внимание наличие события налогового преступления, то есть факт неуплаты налога по состоянию на первый день, следующий за днем истечения срока уплаты. Это может стать достаточным основанием для возбуждения уголовного дела. Последующая добровольная уплата налога, пусть и с нарушением срока, уже не рассматривается следственными органами как подтверждение отсутствия нарушения. В такой ситуации налогоплательщику придется доказывать отсутствие умысла на неуплату налога, даже если за ним не числится недоимка».
Согласно ст. 198 и ст. 199 УК РФ, уголовная ответственность предусмотрена за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов путём непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых, в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, в крупном размере. Как видим, «законодатель не конкретизирует способы уклонения от уплаты налогов и сборов, обозначает их достаточно обобщенно» .
Таким образом, можно сделать вывод, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное деяние лица в сфере налогов и сборов, повлекшее за собой общественно опасные последствия в виде неуплаты или неполной уплаты, неправильного исчисления сумм налогов и сборов, предусмотренных Налоговым законодательством РФ. Данный вид правонарушений – один из наиболее важных для государства видов правонарушений, т.к. благодаря налоговой системе формируется доходная часть бюджета, которая способствует нормальному функционированию как государства в целом, так и исполнению отдельных его функций и задач.
Разнообразные виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение определены главой 16 НК РФ (нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе; непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества, расчета по страховым взносам); нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета) и другие). Их можно систематизировать по-разному. Наиболее распространено разделение налоговых правонарушений согласно их направленности. Так, И.И. Кучеров акцентирует внимание на следующие обособленные группы: нарушения, связанные с неисполнением обязанностей в связи с налоговым учетом (ст. 116 НК РФ);
— нарушения, связанные с несоблюдением порядка ведения учета объектов налогообложения, доходов и расходов и представлением в налоговые органы налоговых деклараций (ст. ст. 119-120 НК РФ);
— нарушения, связанные с неисполнением обязанностей по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (ст. ст. 122, 122.1, 123 НК РФ);
— нарушения, связанные с воспрепятствованием законной деятельности налоговых администраций (ст. ст. 125, 126, 126.1., 128, 129, 129.1 НК РФ). Особенность всех налоговых правонарушений в том, что они регулярно модифицируются и видоизменяются.
Разнообразие видов налоговых, административных правонарушений в области финансов, налогов и сборов обусловлено в основном увеличением числа «интеллектуальных» правонарушений, и преступлений в налоговой сфере, юридические конструкции которых требуют разработки основ налоговой деликтологии.
В настоящее время многие налогоплательщики используют различные схемы уклонения от налогообложения. В связи с этим одной их функций налоговых органов является осуществление контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах. Законодатель совместно с ФНС создают специальные Федеральные законы, Положения, Инструкции, которые уточняют положения НК РФ и способствуют снижению количества налоговых правонарушений и повышению эффективности их выявления.
В соответствии с законодательством РФ налоговые органы осуществляют свои функции в целях выявления и предотвращения налоговых правонарушений, но подходы, к которые необходимо устранить при помощи мер налогового администрирования, под которым подразумевают деятельность государственных органов управления (но не законодательных органов власти) в налоговой сфере.
И именно обеспечение качества и эффективности налогового администрирования считается одним из основных условий полного и своевременного поступления в бюджетную систему налогов и других обязательных платежей. Однако, невзирая на постоянный контроль со стороны налоговых органов, зачастую допускаются нарушения законодательства в области налогов и сборов. Такие нарушения, содержащие признаки преступления (налоговые преступления), представляют собой наиболее опасную форму противоправного поведения налогообязанных лиц — одну из главных угроз экономической безопасности государства, определяемая как устойчивость к воздействию внешних и внутренних факторов, нарушающих нормальное функционирование процесса общественного воспроизводства, подрывающий достигнутый уровень жизни населения, вызывающих социальную напряженность в обществе и угрозу существования государства. В связи с этим, подобные посягательства причиняют существенный вред системе налогообложения, разрушают существующие механизмы формирования
Исходя из всего вышесказанного, можно сказать, уклонение от налогов – неизбежная проблема любого государства. Однако существуют меры по уменьшению масштабов уклонения от уплаты. Для этого необходимо:
1.Систематическое совершенствование законодательства, как в отношении налогов, так и в плане общего ведения бизнеса;
2.Усиление контроля и средств мониторинга денежных потоков, с помощью которых можно скрыть средства, с которых должен быть уплачен налог;
3.Увеличение «прозрачности» системы сбора и распределения налоговых средств, так как это увеличит доверие налогоплательщиков государтву;
4. Информационная систематическая работа на всех уровнях со всеми слоями населения с целью донесения критически важной функции сбора и распределения налогов в государстве.
Также следует обратить внимание на опыт зарубежных стран. Эти государства применяют корпоративную социальную ответственность, которая является эффективной мерой воздействия для предотвращения налоговых правонарушений.
НДС в мировой практике налогообложения появился сравнительно недавно, около 50 лет назад. По своей сути НДС можно признать налогом на потребление. Налог обычно взимается с добавленной стоимости продукции при каждой операции ее продажи и приобретения. НДС относится к универсальным косвенным налогам.
В России НДС был введен в том числе для решения задачи гармонизации национальной налоговой системы с налоговыми системами стран – членов Европейского экономического сообщества. НДС отнесен к числу федеральных налогов, и поступления от его уплаты формируют примерно половину всех налоговых доходов федерального бюджета России.
Основным нормативным актом, обеспечивающим правовое регулирование уплаты НДС, с 1 января 2001 г. является часть вторая НК (разд. 8 «Федеральные налоги» гл. 21 «Налог на добавленную стоимость»).
Налогоплательщиками НДС являются:
– организации;
– индивидуальные предприниматели;
– лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с ТК.
До вступления в силу гл. 21 НК индивидуальные предприниматели не являлись плательщиками НДС.
Объект налогообложения:
– реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ;
– передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
– выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
– ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Налоговая база устанавливается отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21НКиТК.
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) исчисляется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Налоговый период. С 1 января 2006 г. для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал.
Во всех остальных случаях налоговым периодом является календарный месяц.
Для НДС предусмотрено три вида налоговых ставок:
– 0 % (льготная ставка);
– 10 % (льготная ставка);
– 18 % (основная ставка).
Порядок исчисления налога. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли конкретных налоговых баз.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в определенном налоговом периоде.
При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.
В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с НК.
Налоговые вычеты. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные в ст. 171 НК налоговые вычеты.
В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.
Порядок и сроки уплаты налога. При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.
Уплата налога по всем остальным операциям, признаваемым объектом налогообложения, на территории РФ производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено НК.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах. Налоговые агенты производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.
Налоговая отчетность. Налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено НК.
Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
Налог на прибыль организаций следует отнести к числу прямых налогов. В России налог на прибыль организаций рассматривается в числе федеральных налогов.
Основным нормативным актом, обеспечивающим правовое регулирование уплаты налога на прибыль организаций, с 1 января 2002 г. является часть вторая НК (разд. 8 «Федеральные налоги» гл. 25 «Налог на прибыль организаций»).
Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:
– российские организации;
– иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Правила отнесения доходов к прибыли налогоплательщика для целей налогообложения налогом на прибыль организации представлены в табл. 14.5.
Общие правила определения доходов для целей налогообложения налогом на прибыль организации определены в ст. 248–250, 273 НК. Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, установлен в ст. 251 НК.
Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Общие правила признания расходов для целей налогообложения налогом на прибыль организации определены в ст. 252–255, 260–273 НК.
Основания для прекращения преследования по уголовному делу
Примечания к статьям 198, 199 УК РФ устанавливают, что лицо, впервые совершившее преступное уклонение от уплаты налогов и сборов в соответствии со статьями 198, 199, 199.1, 199.3, 199.4 УК РФ (ст.199.2 УК РФ не входит в этот список!), освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки, пеней и штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.
Кроме того, УПК РФ также содержит статью 28.1, предусматривающую право суда, следователя с согласия руководителя следственного органа или дознавателя с согласия прокурора прекратить уголовное преследование лица по преступлениям, предусмотренным статьями 198-199.1, 199.3, 199.4 УК в случае возмещения им до момента назначения судебного заседания причиненного вреда.
Но, к сожалению, при этом сохраняется коллизия материальных и процессуальных норм, которая появилась еще аж в 2010 году. Дело в том, что Уголовный кодекс ничего не говорит о стадии, на которой лицо имеет право возместить ущерб и избежать уголовной ответственности, а уголовно-процессуальный кодекс ограничивал факт уплаты стадией предварительного следствия, то есть сроком до назначения судебного заседания. С точки зрения общей теории права, УК РФ должен иметь приоритет в данном случае, однако практика неоднозначно разрешает данную коллизию.
Что касается сокрытия денежных средств либо имущества, за счет которых должно производится взыскание налогов, то лица, впервые совершившие такое экономическое преступление, могут быть освобождены от уголовной ответственности, но только при условии, что полностью возместят ущерб от преступления и дополнительно уплатят в бюджет двукратный размер этого самого ущерба. Отметим, что указанный «множитель» для определения дополнительной платы до 15 июля 2016г. имел пятикратный размер.
Отвественность за налоговое преступление
За уклонение от уплаты налогов в крупном размере Уголовным кодексом предусмотрены следующие меры наказания:
-
штраф от 100 000 до 300 000 рублей (либо штраф в размере заработной платы или другого дохода обвиняемого за период от одного года до двух лет);
-
принудительные работы сроком до двух лет – при этом юридическое лицо может лишиться права занимать определённые должности или заниматься определённым видом деятельности на срок до трёх лет;
-
арест сроком до шести месяцев;
-
лишение свободы сроком до двух лет – либо с лишением права занимать определённые должности или заниматься определённым видом деятельности на срок до трёх лет, либо без такового.
Уголовная ответственность за налоговые преступления
Действующее законодательство РФ предусматривает уголовную ответственность за совершение налогового преступления только вменяемого физического лица в возрасте старше 16 лет. Если речь идет о привлечении к уголовной ответственности за совершение налогового преступления юридическим лицом, то ответственность может быть возложена на главного бухгалтера компании или ее собственника (учредителя/участника). Важно! Уголовная ответственность за налоговые преступления грозит лишь за действия, совершаемые за последние три года.
В соответствии со ст. 198 УК РФ размер наказания физического лица за совершение налогового преступления зависит от суммы налоговой задолженности перед бюджетом, в частности:
- в крупном размере, при наличии задолженности перед бюджетом за последние три финансовых года подряд в размере более 900 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов превышает 10 % подлежащих уплате сумм налогов и сборов в совокупности, либо превышающая 2, 7 млн. руб. – наказывается штрафом в размере от 100 до 300 тыс. руб., или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 2-х лет, либо принудительными работами на срок до 1 года, либо арестом на срок до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до 1 года.
- в особо крупном размере, при наличии задолженности перед бюджетом за последние три финансовых года подряд в размере 4,5 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов превышает 20% от суммы подлежащих уплате сумм налогов и сборов в совокупности, либо превышающих 30 млн. руб. – наказывается штрафом в размере от 200 до 500 тыс. руб., либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 18 месяцев до 3-х лет, либо принудительными работами на срок до 3-х лет, либо лишением свободы на срок до 3-х лет.
Что касается юридических лиц, то согласно ст. 199 УК РФ за умышленную неуплату налогов им грозит следующая уголовная ответственность:
- в крупном размере, при наличии задолженности перед бюджетом за последние три финансовых года подряд в размере более 5 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и сборов превышает 25% подлежащих уплате сумм налогов и сборов в совокупности, либо превышающая 15 млн. руб. – наказывается штрафом в размере от 100 до 300 тыс. руб., либо размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 2-х лет, либо принудительными работами на срок до 2-х лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3-х лет или без такового, либо арестом на срок до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до 2-х лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3-х лет или без такового;
- в особо крупном размере, при наличии задолженности перед бюджетом за последние три финансовых года подряд в размере более 15 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и сборов превышает 50% подлежащих уплате сумм налогов и сборов в совокупности, либо превышающая 45 млн. руб. – наказывается штрафом в размере от 200 до 500 тыс. руб., либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3-х лет, либо принудительными работами на срок до 5 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3-х лет или без такового, либо лишением свободы на срок до 6 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3-х лет или без такового.
В завершение рассматриваемого вопроса, хочется еще раз отметить, что к наказаниям за налоговые преступления в виде уголовной ответственности приводят нарушения, прямо предусмотренные ст.198-199.4 УК РФ. Основным критерием при квалификации рассматриваемых видов налоговых преступлений, является умысел подозреваемого лица. На практике уголовные дела о налоговых преступлениях, как правило, состоят из большого количества томов. При расследовании налоговых преступлений у юридических лиц изымается вся первичная документация, налоговая и бухгалтерская отчетность, которая приобщается к материалам уголовного дела в качестве прямых и косвенных доказательств. При этом мало кто знает, что неуплата налогов перерастает в разряд налогового преступления, за которое грозит реальная уголовная ответственность, наступает в следующих случаях:
- после проведения налоговой проверки, по результатам которой налоговым органом будет вынесено решение о начислении налогов, сборов, пени;
- сумма начислений по результатам проверки должна составлять 6 млн. руб., либо 2 млн. руб. при условии, что доля неуплаченного налога или сбора превышает 10% от суммы налогов или сборов, которые не были уплачены налогоплательщиком;
- обязательное вступление в законную силу решения налогового органа по результатам налоговой проверки;
- если следственными органами и судом доказан умысел уклонения от уплаты налогов.
Налоговые преступления в России с каждым годом набирают все большие обороты, в связи с чем, так же стремительно ужесточается уголовная ответственность за их совершение. Из-за отсутствия требуемых знаний налогового законодательства и особенностей рассмотрения дел о налоговых преступлениях, подозреваемые лица (налогоплательщики) зачастую сами того не понимая, на допросах дают показания против самих себя. Более того, подозреваемые лица необдуманно предоставляют следственным органам первичную и иную бухгалтерскую документацию, благодаря чему следственные органы доказывают умысел в неуплате налогов. Адвокат по налоговым преступлениям убережет Вас от совершения непоправимых ошибок, ведь одно неаккуратное слово или действие может повлечь уголовную ответственность, предусмотренную ст.198 УК РФ, ст. 199 УК РФ.
Проблемы реализации ответственности за уклонение от уплаты налогов в Российской Федерации
«Научный аспект №2-2019» — Гуманитарные науки
Попова Дарья Олеговна – студент магистратуры Крымского филиала Российского государственного университета правосудия; специалист 1 разряда правового отдела Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым.
Аннотация: В этой статье исследуется проблема, которая долгие годы оставалась в центре внимания юридической науки и практики налогового регулирования — уклонение от уплаты налогов. Каждый налогоплательщик старается максимально сократить свои расходы, для чего часто осуществляется минимизация налоговых платежей в бюджет, в том числе в виде полной неуплаты налогов. Поэтому в статье подробно рассматриваются проблемы незаконного уклонения от уплаты налогов, несовершенство законодательства и пути решения этих проблем на государственном уровне.
Ключевые слова: Налоги, уклонение от уплаты, налоговое законодательство, налоговые преступления, бюджет.
Проблемы налогового контроля и ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах в настоящее время находятся в центре внимания юридической науки и российской практики налогового регулирования.
Для экономики современной России проблема уклонения от уплаты налогов имеет первостепенное значение.